刑法第二百零五条【虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪】虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处二万元以上二十万元以下罚金;虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金;虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处五万元以上五十万元以下罚金或者没收财产。  

单位犯本条规定之罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他直接责任人员，处三年以下有期徒刑或者拘役;虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处三年以上十年以下有期徒刑;虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处十年以上有期徒刑或者无期徒刑。  

虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，是指有为他人虚开、为自己虚开、让他人为自己虚开、介绍他人虚开行为之一的。

虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪

（一）虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪的概念与构成

虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪，是指违反国家税收征管法律法规，故意虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票的行为。

本罪的构成要件是：

（1)本罪侵犯的客体是国家的税收征管秩序。本罪的对象是增值税专用发票和其他可以用于骗取出口退税、抵扣税款的发票。“增值税专用发票”，是指国家根据增值税征收管理的需要设定的，兼记价款及货物或者劳务所负担的增值税税额的一种专用发票。增值税是对生产、销售商品或提供劳务过程中实现的法定增值额征收税款的一个税种，它作为一种流转税，其计税依据是商品销售额和应税劳务额，按照税款抵扣的原理，对商品生产和流通中各个环节的新增价值或商品附加值进行征税。由于增值税的征收实行的是价外税，即价税分离原则，因而增值税专用发票在内容上，不仅明确载明商品或劳务的销售额，同时还明确载明了其销项税额。一般纳税人的应纳增值税税额实际上是其销项税额减去进项税额的差额部分。“出口退税、抵扣税款的其他发票”，是指除增值税专用发票以外的，具有出口退税、抵扣税款功能的收付款凭证或者完税凭证，如农产品收购发票、废旧物品收购发票、运输发票等。本罪中的增值税专用发票和其他可以用于骗取出口退税、抵扣税款的发票不限于真实的发票，伪造的发票也包括在内。

（2)本罪在客观上表现为行为人虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票。所谓虚开发票，指开具与经营活动不符的发票，其内容具体包括如下三种①:一是行为人在根本不存在货物购销或者提供应税劳务情况下，为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具专用发票；二是行为人在客观上存在货物购销或者提供、接受了应税劳务，但为他人、为自己、让他人为自己、介绍他人开具数量或者金额不实的专用发票；三是进行了实际经营活动，但让他人为自己代开增值税专用发票。①虚开发票的形式具体包括如下四种：第一，为他人虚开，指为没有实际经营活动的人开具发票，或者为有经营活动的人开具数量或金额不实的发票；第二，为自己虚开，指本身没有实际的进项经营活动而利用非法取得的进项发票为自己虚开，以用于抵扣本身应缴纳的部分或全部销项税额，或者本身有实际的进、销项经营活动，却利用自己合法拥有的发票或非法取得他人的发票为自己开具数量或金额不实的发票；第三，让他人为自己虚开，指行为人没有实际的经营活动，让他人用他人的发票为自己虚开，或者行为人有实际的经营活动，让他人用他人的发票为自己开具数额不实的发票；第四，介绍他人虚开，指在发票的拥有人和有虚开需要的人之间斡旋、沟通的行为。

（3)本罪的主体是一般主体，包括任何已满16周岁、具有刑事责任能力的自然人和单位。

（4)本罪在主观上表现为故意，即行为人明知虚开增值税专用发票或者用于骗取国家出口退税、抵扣税款的其他发票会造成国家税款的流失，而故意实施该行为，而且行为人多具有获取非法利益的目的。

（二）虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪的认定

（1)本罪与非罪的界限。尽管《刑法》第205条第1款对本罪的成立未规定任何情节上的限制，但并不意味着任何情况的虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票均作为犯罪处理。根据《刑法》第13条“但书”的规定，如果虚开行为情节显著轻微、危害不大（如虚开的数额很小），就不宜作为犯罪处理。

根据2015年6月11日最高人民法院研究室《关于如何认定以“挂靠”有关公司名义实施经营活动并让有关公司为自己虚开增值税专用发票行为的性质的复函》（法研［2015]58号），挂靠方以挂靠形式向受票方实际销售货物，被挂靠方向受票方开具增值税专用发票的，不属于刑法第205条规定的“虚开增值税专用发票”。行为人利用他人的名义从事经营活动，并以他人名义开具增值税专用发票的，即便行为人与该他人之间不存在挂靠关系，但如行为人进行了实际的经营活动，主观上并无骗取抵扣税款的故意，客观上也未造成国家增值税款损失的，不宜认定为刑法第205条规定的“虚开增值税专用发票”；符合逃税罪等其他犯罪构成条件的，可以其他犯罪论处。

根据2018年8月27日最高人民法院《关于虚开增值税专用发票定罪量刑标准有关问题的通知》（法［2018]226号），自本通知下发之日起，人民法院在审判工作中不再参照执行《最高人民法院关于适用（全国人民代表大会常务委员会关于惩治虚开、伪造和非法出售增值税专用发票犯罪的决定＞的若干问题的解释》（法发［1996]30号）第一条规定的虚开增值税专用发票罪的定罪量刑标准。在新的司法解释颁行前，对虚开增值税专用发票刑事案件定罪量刑的数额标准，可以参照《最高人民法院关于审理骗取出口退税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》（法释［2002]30号）第三条的规定执行，即虚开的税款数额在5万元以上的，以虚开增值税专用发票罪处3年以下有期徒刑或者拘役，并处2万元以上20万元以下罚金；虚开的税款数额在30万元以上的，认定为刑法第二百零五条规定的“数额较大”；虚开的税款数额在250万元以上的，认定为刑法第二百零五条规定的“数额巨大”。

（2)本罪与逃税罪的界限。尽管两者都包含有采用虚假手段不缴、少缴应缴税款和骗取出口退税的情况，在构成要件上具有一定的相同或相似之处，但两者具有明显的区别：第一，犯罪客观方面的表现不同。前者客观上表现为虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，而且在成立犯罪的情节上刑法未作特别的要求；后者客观上表现为采用欺骗、隐瞒手段不缴或者少缴应缴税款，在成立犯罪的情节上刑法有明确的限定。第二，犯罪主体不同。前者的主体为一般主体，后者的主体为特殊主体即只能是纳税人和扣缴义务人。第三，犯罪主观目的不尽相同。前者的主观目的是为他人虚开或者介绍他人虚开时多是为了获取非法利益，在为自己虚开或者让他人为自己虚开时是为了骗取出口退税或者抵扣税款；而后者的主观目的则是为了不缴、少缴应缴税款。

（3)本罪与骗取出口退税罪的界限。尽管两者都包含有骗取出口退税的情况，在构成要件上具有一定的相同或相似之处，但两者间有明显的区别：第一，侵犯的客体不同。前者侵犯的客体为国家的税收征管秩序；后者侵犯的客体为国家出口退税的管理秩序和国家的财产所有权。第二，犯罪的客观表现不同。前者客观上表现为虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，而且在成立犯罪的

情节上刑法未作特别的要求；后者客观上表现为采取假报出口或者其他欺骗手段，骗取了数额较大的国家出口退税款。

（三）虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪的刑事责任

根据《刑法》第205条的规定，犯本罪的，处3年以下有期徒刑或者拘役，并处2万元以上20万元以下罚金；虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处3年以上10年以下有期徒刑，并处5万元以上50万元以下罚金；虚开的税款数额巨大或者有其他特别严重情节的，处10年以上有期徒刑或者无期徒刑，并处5万元以上50万元以下罚金或者没收财产。单位犯本罪的，对单位判处罚金，并对其直接负责的主管人员和其他接责任人员，处3年以下有期徒刑或者拘役；虚开的税款数额较大或者有其他严重情节的，处3年以上10年以下有期徒刑；虚开的税款数额巨大或者有其

他特别严重情节的，处10年以上有期徒刑或者无期徒刑。根据《刑法》第212条的规定，在执行罚金、没收财产前，应当先由税务机关追缴税款。

（袁长伦，安徽金亚太律师事务所律师，律师办理黑恶势力案件督导办公室副主任，西北政法大学刑法学硕士，退休法官15212781535）