涉税涉票犯罪，是悬在企业家、企业经营者头上的达摩克里斯之剑。随着金税系统的更新，从“三流”入手，顺藤摸瓜，企业家不是在监狱，就是在通往监狱的路上，已经并非危言耸听。
经过刑法专家的理论研究和司法实践的自我纠正，对虚开增值税专用发票，不以骗税为目的，客观上也没有造成国家税款损失的行为，一般不宜认定构成虚开增值税专用发票罪。比如：挂靠经营、如实代开，以及为了贷款、融资、虚增业绩等需要的虚开、对开、环开等，撕开了一道放生之门。
但不以骗税为目的的虚开增值税普通发票，是否也不构成虚开发票罪呢？
出罪举重以明轻，既然不以骗税为目的的重罪，虚开增值税专用发票都不构成犯罪，而相对轻很多的虚开发票罪，应当然出罪。
尽管虚开增值税专用发票罪和虚开发票罪都是刑法第二百零五条之规定，但与虚开增值税专用发票只有抵扣税款的单一目的不同，虚开发票之目的具有多样性。司法实践，对不以骗税为目的的虚开发票行为，是否出罪，尚未达成共识。
下面以浙江磐安的一个判例加以分析。（2020浙0727刑初79号）
经审理查明，2016年10月12日，被告人龚某向浙江磐安亿升置业有限公司承包了铝合金门窗安装工程。2017年10月，龚某为了结算工程款，在没有实际货物交易的情况下，通过刘某（另案处理）介绍，从他人处购买了宁波鄞州亮辉建筑工程有限公司虚开给浙江磐安亿升置业有限公司的增值税普通发票共31份，价税金额计3009943.17元，并交予浙江磐安亿升置业有限公司，该公司将上述发票以列支成本的形式入账。
上述事实，有经当庭举证、质证的下列证据：被告人某的供述，证人刘某、施某等人的证言，调取证据通知书、银行账户流水明细，接受证据通知书、发票复印件、资金转账凭证、铝合金门窗安装合同等，案件来源材料，户籍证明，自首证明等。上述证据符合证据的客观性、合法性、关联性要件，并且证据之间能够相互印证，本院依法予以。
辩护人的辩护意见如下：1.最高法已明确，不以骗税为目的的虚开增值税专用发票不构成虚开增值税专用发票罪，根据举重以明轻原则，较轻的虚开发票罪也当然适用。2.本案龚某与磐安亿升公司是有真实交易关系的，其为了结算工程款自己又无法开具无奈才通过刘某向他人开具发票，并支付了3%的税率，而且根据税务总局有关办法规定，该类不合规发票是可以通过换开、补开发票等方式进行补救。3.龚某主观上没有骗税的故意，客观上也未造成国家税收流失，不符合虚开发票罪的构成要件。请求依法判决被告人无罪。
本院认为，被告人龚某违反国家税收征管及发票管理规定，让他人为自己虚开增值税普通发票，情节特别严重，其行为已构成虚开发票罪。公诉机关的指控成立。关于辩护人提出龚某不构成虚开发票罪的辩护意见，经查，虚开发票罪侵犯的客体是国家对普通发票的管理制度，虚开发票的犯罪行为不仅危害国家税收管理制度，还危害财务会计管理制度、经营活动记录的真实性，进而危害社会经济秩序，辩护人认为构成本罪需以骗税为目的并造成国家税款损失的理解是片面的，亦不符合该罪的构成要件，故该辩护意见不予采纳。最终判决被告人龚某犯虚开发票罪，判处有期徒刑一年，缓刑一年六个月。
姑且不论法院的说理是否充分，论证是否合理，推导出的结论是否恰当。但从案例中可以看出，虚开发票到底是行为犯还是目的犯、危险犯？侵犯的是单一法益还是多重法益？由于立法的不明确，导致司法实践中相同情况的案件结果可能迥然不同。
根据张明楷教授的观点，“刑法第205条规定以外’属于界限要素，而不是真正的构成要件要素。凡是虚开发票的行为，均符合本罪的构成要件（数额或面额除外）。本罪是虚开发票犯罪的普通法条，虚开增值税专用发票、用于骗取出口退税、抵扣税款发票罪才是本罪的特别法条。特别法条规定的行为当然符合普通法条规定的构成要件。”即便行为人虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的发票，但并不骗取、抵扣税款的，也应认定为本罪。
据此观点，虚开增值税普通发票并非目的犯，并不需要有骗税之目的。
笔者认为，刑法具有谦抑性。虚开发票和虚开增值税专用发票，都是犯罪手段行为，刑法将手段行为苛以处罚，是预备行为正犯化。根据刑法总则的规定，对于预备犯，可以比照既遂犯从轻、减轻处罚或者免除处罚。预备行为正犯化，本身就已经对行为本身加重处罚。保持刑法的谦抑，做好行刑衔接，给与税务行政处罚足够空间，应当对虚开发票行为加以限缩解释。对没有造成国家税款损失，仅是影响发票管理、会计管理等不具有严重的社会危害性的行为，不应予以刑事规制，给与行政处罚一定的空间，给与市场经济足够的自由。
不得不说，涉税案件具有特殊性，交易真实性的证明本身就非常之艰难。税务机关或公安经侦部门根据“三流不一致”或其他线索，对公司进行调查，而公司经营的情况，涉案交易的真实性，只有公司最清楚。企业家及经营者应该足够重视，有效沟通，整理相关业务的票证、合同、支付记录、货物交付凭证、物流情况、税务抵扣缴纳情况，进行充分举证，让案件消化在风险最小的地方。
