一、构成要件与量刑标准
（一）犯罪构成要件
1. 客体要件
本罪侵犯的是复杂客体：
· 主要客体：国家增值税专用发票的领购、使用、保管制度。
· 次要客体：危害国家税款安全
非法出售增值税专用发票将为下一环节的受票企业虚开增值税专用发票、骗抵税款提供“弹药”，危害国家税收征管秩序，致使国家税款遭受损失。这也是立法者给予非法出售增值税专用发票罪与虚开增值税专用发票罪同等的危害性评价，并设置了完全相同的三档刑罚的主要原因。
2. 客观要件
· 行为方式：非法出售，即违反国家规定有偿转让增值税专用发票
· 犯罪对象：真实的增值税专用发票（区别于伪造的发票）
· 既遂标准：本罪为行为犯，完成出售行为即构成既遂，不要求实际造成税款损失
目前理论界与实务界的主要争议之一：认为非法出售增值税专用发票罪的犯罪对象仅限于“空白发票”。从该罪名的立法沿革和立法背景来看，笔者对此是持赞同观点的。但最高人民法院2025年11月24日发布的危害税收征管犯罪典型案例中“沈某某非法出售增值税专用发票案——对利用平台倒卖发票牟利的行为应依法惩处”，在实务界给出了明确表态，否定了上述观点，这给实务中认定非法出售增值税专用发票罪造成了进一步的混乱。
3. 主体要件
自然人或单位均可构成。单位犯罪的，对单位判处罚金，并追究直接负责的主管人员和其他直接责任人员的刑事责任。
4. 主观要件
· 具有将增值税专用发票作为交易标的的故意，且具有牟利目的
· “明知”的认定包括实际明知或应知（通过交易方式、价格等可推定）
（二）量刑标准体系
1. 量刑档次（依据《最高人民法院、最高人民检察院关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》法释〔2024〕4号）
根据该解释第十四条、第十五条规定，非法出售增值税专用发票罪的量刑标准如下：
一、与相关罪名的区分及司法争议
（一）虚开增值税专用发票罪与非法出售增值税专用发票罪的区别
1. 主观目的的差异
· 虚开增值税专用发票罪：行为人必须具有骗取国家税款的主观故意。其核心是利用增值税专用发票的抵扣功能，非法占有国家税款。根据《解释》第十条第二款，如果行为人是“为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的”，则不构成本罪。
· 非法出售增值税专用发票罪：行为人主观上是将增值税专用发票作为商品出售以牟利。其关注点在于发票本身的非法交易，而不问购买方取得发票后的用途（是否用于骗税）。
2. 行为性质的区别
· 虚开行为：开具与真实交易不符的增值税专用发票，本质是利用增值税专用发票进项税扣功能实施诈骗国家增值税税款。行为人通过虚构交易、伪造资金流等手段，使形式上符合“四流合一”，实质上是骗取税款的手段。
· 出售行为：本质是破坏发票领购、使用管理秩序的非法交易。行为人将国家严格管控的增值税专用发票作为普通商品进行买卖。
3. 保护法益的侧重点不同
· 虚开增值税专用发票罪：保护的法益主要是国家税款安全。立法者将其与诈骗罪类比，最高刑设置为无期徒刑，正是因为其本质上是通过欺骗手段非法占有国家增值税税款。
· 非法出售增值税专用发票罪：保护的法益主要是增值税专用发票领购、使用管理制度。立法时针对的是当时猖獗的空白发票非法买卖现象，维护的是国家对发票的专卖专营权。
4. 构成要件的关键区分
· 虚开增值税专用发票罪：要求行为与税款损失之间存在因果关系或至少具有造成损失的危险。如果行为根本不可能造成税款损失（如闭环开票、税款已全额缴纳），则缺乏实质危害性。
· 非法出售增值税专用发票罪：不要求与税款损失挂钩，只要实施了非法出售行为即可构成。但这里存在一个解释论上的争议：如果出售的是已经根据真实交易开具、税款已缴纳的发票，这种发票是否还具有“增值税专用发票”的核心属性？
5. 司法认定中的逻辑困境
实践中最大的混乱源于：当行为人虚开增值税专用发票但不以骗税为目的时，司法机关往往将其定性为“非法出售”。这种定性存在以下逻辑缺陷：
首先，违背了主客观相一致原则。行为人的主观故意是“虚增业绩”或“融资”，而非“出售发票”。将A故意认定为B故意，是主观归罪的错误。
其次，混淆了行为性质。在虚增业绩的闭环贸易中，发票是贸易流程的必要环节和附属产物，而非交易标的本身。行为人收取的“服务费”对应的是整个贸易安排服务，而非单纯的发票对价。
最后，忽视了增值税专用发票的功能转变。当一张增值税专用发票被用于非骗税目的时，它实际上丧失了抵扣税款的核心功能，退化为普通的记账凭证。此时，其社会危害性更接近于普通发票的虚开，而非增值税专用发票的非法买卖。
（二）与虚开发票罪的界分
虚开发票罪（刑法第205条之一）针对的是普通发票的虚开行为，最高刑期为七年有期徒刑，明显轻于非法出售增值税专用发票罪（最高无期徒刑）。
关键争议点：
当行为人虚开增值税专用发票但不以骗税为目的时，该发票实际上只发挥了普通发票的记账功能。此时，从实质解释角度，其社会危害性更接近虚开发票罪，而非非法出售增值税专用发票罪。
“百优裁判案例”的启示：
最近网上盛传一份最高人民法院评选的“百优裁判案例”，案例为（2024）兵刑终2号。在该入选案例中，法院将一审认定的非法出售增值税专用发票罪改判为虚开发票罪，理由正是行为人“主观上无骗税故意，客观上未造成税款损失，其虚开增值税专用发票的行为实质上是将发票作为计账凭证使用”。这一改判使刑期从十年以上降至七年以下，体现了罪责刑相适应原则。但实践中，对此仍有争议，由此也体现了涉税犯罪的复杂及认定规则的混乱。
二、最新司法动向与争议焦点
（一）2024年“两高解释”后的司法倾向
“两高解释”实施后，该解释第十条第二款明确规定“为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的，不以本罪论处，构成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事责任”。该条款确立了“目的+结果”双重限缩标准，强调不具有骗税的主观目的，且未造成税款损失的客观后果，不得适用该罪名，这一转向直指实务中长期存在的“形式入罪”倾向。
然而，该条款中“构成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事责任”的存在，导致司法实践中出现了一种非常值得警惕的倾向：将大量不以骗税为目的且未造成国家税款损失的虚开增值税专用发票行为，直接认定为非法出售增值税专用发票罪。
大量案件将“收取开票费后虚开”的行为简单等同于“非法出售”；甚至将无骗税故意及税款损失的虚开行为，推定“其行为实质是将增值税专用发票作为商品进行非法出售”，忽视了行为人的主观目的和发票的实际用途。例如，为融资而虚增业绩开具的发票，购买方支付“服务费”实质是购买“业绩包装服务”，而非购买发票本身。本律师团队目前即在办理一起类似案件，我们坚持为该案进行无罪辩护。
（二）典型案例评析：沈某某非法出售增值税专用发票案
2025年11月24日最高人民法院发布的该典型案例，进一步加剧了司法认定的混乱。
基本案情：
沈某某利用网络货运平台补录功能，为下游企业虚开增值税专用发票，收取价税金额5.3%的服务费。二审将一审认定的虚开增值税专用发票罪（量刑十五年）改判为非法出售增值税专用发票罪（量刑十年）。
争议焦点分析：
1.模糊了“虚开”与“出售”的认定规则
判决认定沈某某“利用平台补录功能为线下已经完成运输但缺少进项发票的企业和没有发生实际运输业务但需要进项发票的企业，在收取费用后开具增值税专用发票，是以经营网络货运为名，行非法出售增值税专用发票之实”。该认定并未解释清楚在原审认定为“虚开”的情况下，二审改判为“出售”的理由，模糊了“虚开”与“出售”的认定规则。
在此之前，沈某某的行为大概率被认定属于虚开，但该典型案例发布后，极可能进一步助长“将大量不以骗税为目的且未造成国家税款损失的虚开增值税专用发票行为，直接认定为非法出售增值税专用发票罪”这一做法。
2.主观故意的推定问题
判决通过“收取费用”推定“出售故意”，但忽略了平台经济中“服务费”的普遍性。网络货运平台提供信息撮合、资金结算等服务，收取服务费是正当商业模式。仅因存在虚开发票行为就将服务费认定为“发票出售对价”，属于客观归罪。
3.违反罪责刑相适应原则
刑法中，非法出售增值税专用发票罪与虚开增值税专用发票罪法定刑相同，说明立法者认为两罪的社会危害性相当。但沈某某案中，行为人并无骗税故意，也未造成税款损失（平台缴纳税款），其危害性明显低于典型的虚开骗税案件。该案改判后刑期仍达十年，考虑到行为人无骗税故意、税款未损失等情节，十年刑期明显过重。
三、笔者观点
（一）以虚增业绩、融资为目的，且未造成税款损失的虚开行为，应认定无罪
基于对立法本意、司法解释和典型案例的体系性分析，笔者认为：“以虚增业绩、融资等不以骗取税款为目的，未造成税款损失的虚开行为”应当依法认定为无罪。 这一观点与最高人民法院发布的典型案例及司法政策导向相一致。具体理由如下：
1. 缺乏实质的社会危害性
刑法的谦抑性原则要求，只有具有严重社会危害性的行为才应受到刑事处罚。在虚增业绩、融资目的的虚开行为中：
· 国家税款未受损失：所有环节的增值税均已全额缴纳，国家税收债权未受任何侵害。
· 侵害法益的次要性：该行为主要违反的是发票开具管理规定和财务会计制度，属于行政违法范畴，其危害程度远未达到需要动用刑罚的程度。
· 行为动机的可理解性：在融资难、考核压力大的市场环境下，此类行为具有一定的普遍性，根源在于制度性因素，而非行为人纯粹的恶性。
2. 不符合相关犯罪的构成要件
· 不构成虚开增值税专用发票罪：根据《两高解释》第十条第二款的明文规定，此类行为明确被排除在本罪之外。
· 不构成非法出售增值税专用发票罪：行为人主观上无出售发票的故意，客观上发票并非交易标的，不符合本罪的构成要件。
· 不构成虚开发票罪：虽然形式上符合，但考虑到其发生在真实交易基础上、税款已缴纳等情节，社会危害性显著轻微，可依据刑法第十三条“但书”规定出罪。
3. 符合入库无罪案例裁判规则
最高人民法院建立的“人民法院案例库”中的入库案例，对全国法院审理同类案件具有重要的参考和指引价值。
“王某某虚开增值税专用发票宣告无罪案”（入库编号：2023-16-1-146-001）
裁判要旨：在无真实货物购销交易的情况下，循环开具增值税专用发票并均已进行进项税额抵扣，按规定向主管税务机关进行了纳税申报，整个流程环开环抵、闭环抵扣，未造成国家税款的流失……不宜以虚开增值税专用发票罪定罪量刑。
“张某强虚开增值税专用发票宣告无罪案”（入库编号：2024-05-1-146-001）
裁判要旨：不以骗抵国家税款为目的，为虚增业绩、融资、贷款等，以其他单位名义对外签订销售合同，由该单位收取货款、开具增值税专用发票，并未造成国家税款被骗损失的，不构成虚开增值税专用发票罪。
上述两起入库案例均以“主观上无骗税故意、客观上未造成税款损失”为由，在原审已判决构成虚开增值税专用发票罪的前提下，最终宣告行为人无罪。
（二）实务建议
非法出售增值税专用发票罪的正确适用，关系到税收法治的严肃性和市场经济的健康发展，应当坚持罪刑法定、主客观相一致和罪责刑相适应的基本原则。当前司法实践中出现的认定混乱，亟需通过理论澄清和规则统一加以解决。
笔者建议：
1.限缩解释“非法出售”的范畴：该罪名应当仅限于以发票本身为交易标的的行为，对于将发票作为交易附属工具的，不应认定为本罪。
2.坚持实质判断，杜绝形式归罪：对于税款已全额缴纳、无国家税款损失的行为，不能仅凭形式上的“虚开”或“出售”外观就认定犯罪，必须审查行为是否实际威胁到刑法所保护的法益——即国家税收利益是否遭受现实侵害。若税款已足额缴纳、抵扣链条完整且未导致财政收入减损，则缺乏入罪的实质基础。司法实务中，应避免机械套用法条，而须回归刑法谦抑性本质。
3.高度警惕该罪名“定罪泛化”现象：实务中“将不具有骗税故意或税款损失的虚开行为，认定为非法出售增值税专用发票罪”这一司法现象，必须高度警惕，防止该罪名重蹈虚开增值税专用发票罪“定罪泛化”的覆辙。
